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Gli uffici proseguono la lite in Cassazione sperando in una… sentenza a “sorpresa”

Dopo una doppia bocciatura, in primo e secondo grado, l’Agenzia delle entrate prosegue in modo incomprensibile il contenzioso in materia di sanzioni per errori formali, che sono inapplicabili anche per rispetto della legge sui diritti del contribuente


14/09/2020

di Salvina Morina e Tonino Morina


Il contenzioso con il Fisco non finisce mai. In alcuni casi, gli uffici proseguono ostinatamente il ricorso in Cassazione anche nei casi in cui la materia è pacifica e dopo avere subìto due bocciature, in primo e secondo grado, magari sperando in una delle cosiddette sentenze a sorpresa. L’ostinazione di alcuni uffici è ancora più incomprensibile quando le sentenze di primo e secondo grado sono “confortate” da specifiche norme di legge. 
Un esempio riguarda una cittadina francese, che per alcuni anni è stata residente in Italia, ed è scappata dal nostro Paese a seguito di un contenzioso aperto nei suoi confronti dall’Agenzia delle entrate, direzione provinciale di Ragusa. È grave il fatto che, nel momento in cui si “apre” un contenzioso, sia ormai diventata un’abitudine, per alcuni uffici, proseguire la lite fino alla Cassazione. D’altra parte, i funzionari non rischiano nulla. L’unico che rischia e che deve sostenere le spese del contenzioso è sempre il contribuente. Probabilmente, gli unici che hanno da guadagnare in questa grande confusione, forse la peggiore degli ultimi 20 anni, sono i difensori dei contribuenti. Ecco i fatti. 
Gli atti di contestazione sanzioni - L’ufficio di Ragusa, nel 2013, emette atti di contestazione sanzioni nei confronti della signora, cittadina francese, ma residente in Italia, per gli anni dal 2006 al 2009, a seguito di mancata compilazione del quadro RW “investimenti all’estero e/o attività estere di natura finanziaria” del modello Unico. Con separati avvisi di accertamento, sempre per le stesse annualità dal 2006 al 2009, lo stesso ufficio ha chiesto le imposte sostitutive e le sanzioni per omessa dichiarazione dei redditi delle attività finanziarie detenute all’estero. Per evitare un lungo e defatigante contenzioso, nel 2019, la signora ha definito gli avvisi di accertamento, con la cosiddetta chiusura delle liti pendenti. Ha però presentato ricorso contro gli atti di contestazione sanzioni. 
Al riguardo, va detto che l’ufficio aveva precedentemente chiesto sanzioni per complessivi 3.265.925,41 euro, cioè oltre sei miliardi delle vecchie lire, salvo poi ridurre la pretesa nel corso del contenzioso, prima a 1.905.293,60 euro, e successivamente a 571.588,122 euro, come specificato nell’appello dell’ufficio, con ciò riconoscendo, almeno in buona parte, la palese illegittimità delle sanzioni a suo tempo irrogate. 
Gli esiti del primo grado - Il ricorso presentato dalla signora francese viene accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Ragusa, con la sentenza n. 661/4/14, emessa il 18 marzo 2014 e depositata in segreteria il 24 marzo 2014, con conseguente annullamento degli atti di irrogazione sanzioni per gli anni dal 2006 al 2009. L’ufficio ricorre in appello, chiedendo ai giudici di secondo grado di riformare la sentenza e, per l’effetto, confermare la legittimità degli atti di irrogazione sanzioni. La signora, a sua volta, presenta le controdeduzioni all’appello dell’ufficio, considerando persecutorio, ingiustificato ed inaccettabile il comportamento dell’ufficio, che richiede ostinatamente sanzioni per violazioni formali, che procurano solo spese per l’erario e per i contribuenti. E’ comunque disarmante l’ostinazione dell’ufficio a proseguire una lite persa in partenza che è destinata a procurare solo spese per l’erario. 
L’appello dell’ufficio è infondato - Per l’ufficio appellante, la sanzione per omessa compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi “non può essere irrogata contestualmente all’avviso di accertamento, ma deve essere obbligatoriamente irrogata con l’atto di contestazione di cui all’articolo 16 del decreto legislativo 472/1997”. In verità, si tratta di sanzioni collegate alla dichiarazione dei redditi ed ai relativi tributi (il quadro RW è un apposito quadro della dichiarazione dei redditi, dove si indicano i redditi di fonte estera). 
Del tutto pretestuosa e fuorviante è, altresì, l’altra affermazione dell’ufficio appellante secondo il quale nella fattispecie in esame non vi sarebbe stata “alcuna moltiplicazione delle sanzioni così come ritiene il giudice di primo grado dal momento che con gli atti di irrogazione sanzioni è stata irrogata la sanzione nella misura prevista dalla legge che è stata quantificata tenuto conto del cumulo giuridico” trattandosi, in verità, di sanzioni, comunque, collegate alla dichiarazione dei redditi. 
Dal 2011 è vietato per legge emettere atti per sanzioni separati all’accertamento -  Si ricorda che, per gli atti emessi a partire dal 1° ottobre 2011, è vietato per legge emettere atti di contestazione separati dagli atti di accertamento, considerato che le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono sono irrogate con atto contestuale all’avviso di accertamento o di rettifica (comma 1, articolo 17, decreto legislativo 472/1997). 
Come precisa la stessa agenzia delle Entrate, nel paragrafo 8 “razionalizzazione del procedimento di irrogazione delle sanzioni”, della circolare 41/E del 5 agosto 2011, con la modifica introdotta dall’articolo 23, comma 29, lettera b), del decreto legge 6 luglio 2011, n. 98, convertito dalla legge 15 luglio 2011, n. 111, “nel comma 1 dell’articolo 17 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, l’irrogazione immediata delle sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono, contestualmente all’avviso di accertamento o di rettifica, non è più rimessa alla facoltà dell’ufficio, ma diventa procedimento ordinario e obbligatorio”. 
Con questa modifica, il legislatore ha perciò bocciato definitivamente gli atti di contestazione separati dall’atto di accertamento o rettifica, con conseguente moltiplicazione delle sanzioni. In pratica, il legislatore voleva mettere la parola “fine” ad alcune sviste commesse dagli uffici che emettevano atti separati di sanzioni in caso di accertamenti o rettifiche. È quello che facevano e continuano a fare, come dimostra il caso in esame, alcuni uffici che “accompagnano” gli accertamenti e le rettifiche con atti di contestazione separati e, di conseguenza, con moltiplicazione delle sanzioni a carico del contribuente. 
In poche parole, l’atto di accertamento deve essere unico, così come la sanzione deve essere unica. Diversamente, si corre il rischio di fare una miracolosa moltiplicazione delle sanzioni, che è proprio quello che intendeva evitare il legislatore del 1997, nel momento in cui introdusse la riforma delle sanzioni, di cui ai decreti legislativi 471, 472 e 473, del 18 dicembre 1997, entrati in vigore dal 1° aprile 1998. Il rimedio a questa moltiplicazione sbagliata di sanzioni è semplice: basta ricordarsi delle norme sull’autotutela e annullare gli atti di contestazione emessi. 
Occorre altresì sottolineare che la riforma delle sanzioni, in vigore dal 1° aprile 1998, venne fatta per rimediare agli errori del passato, in quanto, nel sistema previgente, le sanzioni “avevano raggiunto limiti tanto sproporzionati da rendere possibile la loro esecuzione solo a prezzo di determinare l’espulsione del soggetto responsabile dal sistema produttivo”, cioè con il fallimento del contribuente (così è scritto nelle “premesse” alla circolare 180/E del 10 luglio 1998). Per fortuna, come si è detto, la moltiplicazione delle sanzioni è ora vietata, per legge, a partire dagli atti emessi a decorrere dal primo ottobre 2011, dal richiamato comma 1 dell’articolo 17 del decreto legislativo 472/1997, dopo le modifiche apportate dall’articolo 23, comma 29 decreto - legge 6 luglio 2011, n. 98, convertito dalla legge 15 luglio 2011, n. 111
La modifica normativa riveste carattere interpretativo per la ragione che essa serve ad eliminare alla radice comportamenti difformi sul territorio nazionale. Evidentemente, però, alcuni uffici dell’agenzia delle Entrate devono ancora essere informati della novità legislativa. Come chiarito dalla stessa agenzia delle Entrate, nella predetta circolare 41/E del 5 agosto 2011, al paragrafo 8, “Resta fermo che il procedimento di cui all’articolo 16 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 continuerà necessariamente ad essere utilizzato per le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono contestate nei confronti di soggetti quali, ad esempio, il coobbligato, non destinatario dell’avviso di accertamento”. 
In pratica, quello che è stato fatto dall’ufficio di Ragusa, è esattamente il contrario di quanto richiesto dalla stessa agenzia delle Entrate. Nel caso della signora francese, è escluso l’impiego del procedimento di irrogazione delle sanzioni, di cui all’articolo 16, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, in quanto le sanzioni collegate al tributo sono state già contestate nell’atto di accertamento, contro il quale è stato presentato tempestivo ricorso nei termini, il cui contenzioso si è chiuso con la definizione agevolata delle liti pendenti. 
Gli errori formali non sono punibili - Come specificato dai giudici di prime cure, nella predetta sentenza n. 661/4/14, “con la mancata compilazione del quadro RW, anche alla luce della nuova legge europea (legge 97/2013) non è stata commessa alcuna violazione per cui debbono essere annullate le sanzioni, considerato… che le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono debbono essere irrogate con atto contestuale all’avviso di accertamento o di rettifica ai sensi del comma 1 dell’articolo 17 del decreto legislativo 472/1997”. 
Rimane fermo che, come chiesto dall’appellata in sede di ricorso, circa la non punibilità degli errori di natura formale e confermato dalla stessa agenzia delle Entrate, nella circolare 77/E del 3 agosto 2001, di commento alle novità recate dal decreto legislativo 26 gennaio 2001, n. 32, decreto di attuazione dello Statuto dei contribuenti, di cui alla legge 212/200, con l’inserimento del comma 5-bis nell’articolo 6 del decreto legislativo 472/1997 “non sono inoltre punibili le violazioni che non arrecano pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo”. 
Per i giudici di primo grado “risulta… oltremodo lecito invocare l’esimente, segnatamente recata dall’articolo 6, comma 2, del decreto legislativo 472/97. Tale norma prevede che non è punibile l’autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono”. 
La sentenza di secondo grado - Con la sentenza 857/13/2020, pronunciata il 19 dicembre 2019 e depositata il 10 febbraio 2020, la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, respinge il ricorso in appello presentato dall’ufficio di Ragusa, confermando la decisione di primo grado favorevole alla signora francese. 
I giudici di secondo grado, richiamando la circolare 41/E del 5 agosto 2011, ribadiscono che l’irrogazione immediata delle sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono, contestualmente all’avviso di accertamento o di rettifica, non è più rimessa alla facoltà dell’ufficio, ma diventa procedimento ordinario e obbligatorio. Per i giudici di secondo grado, deve essere rigettato anche il secondo motivo di appello dell’ufficio, richiamando, in proposito, la circolare 38/E del 23 dicembre 2013 dell’agenzia delle Entrate. 
In questa circolare, “l’agenzia delle Entrate, nel paragrafo 5 sanzioni, afferma che a seguito delle modifiche” apportate dall’articolo 9 della legge 6 agosto 2013, n. 97, al decreto legge 28 giugno 1990, n. 167, in materia del cosiddetto “monitoraggio fiscale”, “le violazioni di omessa e infedele compilazione delle sezioni I e III… del modulo RW commesse antecedentemente al 4 settembre 2013... non costituiscono più violazioni punibili con le specifiche sanzioni di cui al decreto legge n. 167 del 1990. Alle sanzioni previste per le violazioni riguardanti gli obblighi di compilazione del quadro RW, in quanto aventi natura tributaria, si rendono applicabili i principi generali e gli istituti previsti dal decreto legislativo n. 472 del 1997” in materia di sanzioni. 
Nel caso della signora francese, è inaccettabile ed assurda l’ostinazione dell’ufficio che applica sanzioni su “rilievi di carattere meramente formale”, e prosegue ostinatamente un contenzioso perdente per l’amministrazione finanziaria e per i contribuenti, cioè per la collettività. Come si è detto, la signora francese è andata via dall’Italia e, con tutta probabilità, non presenterà controricorso in Cassazione per evitare di spendere inutilmente altre somme. In questo caso, considerata anche la lentezza della giustizia tributaria italiana e la sua età, vicina ai 90 anni, confida nel fatto che, pure nell’assurdità di una futura sentenza di Cassazione negativa, la sentenza arrivi dopo la sua morte. Tenuto conto che si tratta di sanzioni, per legge, le stesse non saranno trasmissibili agli eredi. Nessuno pagherà nulla, eccetto l’agenzia delle Entrate che avrà sostenuto spese per un contenzioso inutile e perdente portato avanti dagli zelanti funzionari “amanti della lite”.

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